Altersvorsorge für Gesellschaftergeschäftsführer

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 Betriebliche Altersversorgung für beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer (GGF) über ein Versorgungskonto

Warum betriebliche Altersversorgung für einen GGF zusätzlich zum Gehalt ?

Das Gehalt eines GGF wird steuerlich nur anerkannt, wenn es angemessen ist.  Üblich ist ein Fremdvergleich, dh die Gesellschaft hätte ein Gehalt in dieser Höhe auch einem Geschäftsführer bzw. GGF bzw. GP erteilen können, der Nichtgesellschafter ist. Bei einem zu hohen Gehalt droht, dass die Finanzverwaltung hierin eine verdeckte Gewinnausschüttung im Sinne des § 8 Abs. 3 KStG sieht.

Ist aus steuerlichen Gründen keine Gehaltserhöhung mehr möglich, darf die Gesellschaft allerdings zusätzlich zum Gehalt dem GGF eine angemessene betriebliche Altersversorgung versprechen. Da GGF nicht sozialversicherungspflichtig sind, ist eine betriebliche Altersversorgung oft ihre einzige Versorgung im Alter.

Eine Versteuerung der betrieblichen Altersversorgung nach § 19 Abs. 1 Nr. 2 EStG ist günstiger als (alternativ) eine Versteuerung der Gewinnausschüttung der Gesellschaft.

Steuerliche Rahmenbedingungen

1.     Keine Arbeitnehmer im Sinne des § 17 BetrAVG

GGF gelten nicht als Arbeitnehmer im Sinne des § 17 Abs. 1 BetrAVG, wenn sie eine beherrschende Gesellschafterstellung innehaben. Diese ist dann gegeben, wenn mindestens 50 % des Kapitals gehalten werden (PSV-Merkblatt 300 M/ 1 3.3.1.2).

Die Folge davon ist, dass die Bestimmungen des BetrAVG nicht zur Anwendung kommen, insbesondere keine Insolvenzsicherungspflicht beim Pensionssicherungsverein besteht. Es besteht auch keine Sozialversicherungspflicht.

2.     Gesellschafterbeschluss notwendig

Für die Einführung einer betrieblichen Altersversorgung ist ein Gesellschafterbeschluss notwendig, um steuerlich anerkannt zu werden.

3.     Unzulässigkeit einer Überversorgung

Die Versorgung muss nach der Rechtsprechung des BFH angemessen sein. Es gibt bei Rentenzahlungen für die Angemessenheit eine Überversorgungsgrenze von 75 % des letzten Gehalts (BFH BB 1995, 2054). Dies entspricht einem Einmalbetrag in Höhe des 26 fachen des Jahresgehalts des GGF (Alter 63, Zinssatz 2%, Heubeck 2005). Dies ist die Obergrenze für die Dotierung des Versorgungskontos.

4.     Erdienbarkeit der betrieblichen Altersversorgung

Nach BFH-Rechtsprechung (BFH BB 1995, 861) müssen zwischen dem Vereinbarungszeitpunkt und dem Zeitpunkt des Beginns einer vorzeitigen Altersleistung ( 63. Lebensjahr) mindestens 10 Jahre liegen.

5.     Wartezeit

Es muss eine Wartezeit von 3 Jahren durchlaufen sein, dh der GGF muss diese Funktion seit mindestens 3 Jahren wahrgenommen haben.

6.     Finanzierbarkeit der betrieblichen Altersversorgung

Nach R 36 KStR 2004 muss die Zusage finanzierbar sein, dh sie darf zu keinerÜberschuldung in der Bilanz führen. Dies ist bei einer Zusage über ein Versorgungskonto kein Problem, da die Zusage ausfinanziert ist.

7.     Sofortige vertragliche Unverfallbarkeit der betrieblichen Altersversorgung

Nach BMF-Schreiben vom 09.12.2002 (IV A 2 - S 2742 - 68/02) ist die Vereinbarung einer sofortigen vertraglichen Unverfallbarkeit steuerlich anzuerkennen, wenn sich wie im hier vorliegenden Fall bei einer Beitragszusage mit Mindestleistung die Höhe der unverfallbaren Anwartschaft sich nach § 2 Abs. 5b BetrAVG analog berechnet.

8.     Verzicht auf betriebliche Altersversorgung

Verzichtet der GGF auf seine betriebliche Altersversorgung teilweise oder vollständig, kommt es in der Regel in dieser Höhe zu einer verdeckten Einlage (§ 8 Absatz 3 Satz 3 KStG) und zu einem Zufluss von Einnahmen der Gesellschaft.

9.     Abfindung der betrieblichen Altersversorgung

Das Abfindungsverbot nach § 3 BetrAVG gilt nicht, da es sich hier um Nichtarbeitnehmer handelt. Die GmbH kann deshalb arbeitsrechtlich zulässig die Versorgungsanwartschaft mit Zustimmung des GGF abfinden. In diesem Falle sind die Rückstellungen in entsprechender Höhe aufzulösen. Die Auszahlung der Abfindung an den GGF sind Betriebsausgaben der Gesellschaft und zum Zeitpunkt der Auszahlung durch den GGF zu versteuern. Gegebenenfalls ist eine verdeckte Gewinnausschüttung im Sinne des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG zu prüfen, sollte eine missbräuchliche Gestaltung vorliegen.

10. Vertraglicher Insolvenzschutz

Da im Falle der Insolvenz der Pensionssicherungsverein nicht leistet, ist hier ein vertraglicher Insolvenzschutz angezeigt. Dies geschieht durch Verpfändung des Versorgungskontoguthabens an den GGF. Der BGH hat ein Verpfändungsmodell höchstrichterlich als vertragsrechtliches Mittel anerkannt (BGH DB 1997, 2113).

Welche Vorteile bietet eine betriebliche Altersversorgung über ein Versorgungskonto gegenüber der klassischen Pensionszusage?

Flexibilität

Durch die jährliche freie Festlegung der Einzahlungsbeträge bis zu gewissen Obergrenzen ist eine flexible Steuerung der damit verbundenen Kosten möglich. Das heißt, dass zB in guten Geschäftsjahren mehr eingezahlt und in schlechten Jahren weniger eingezahlt werden kann.

Der GGF kann mit der Gesellschaft einen Erlassvertrag abschließen, dann fließt das Guthaben an die Gesellschaft zurück. Ebenso ist ein Aufhebungsvertrag möglich, dann fließt das Guthaben an den GGF zurück.

Ausfinanzierung der Zusage

Die Zusage ist bereits in der Anwartschaftsphase vollständig ausfinanziert. Bei Eintritt des Versorgungsfalles, beispielsweise bei unerwarteter Invalidität gibt es keinen Liquiditätsbedarf mehr. Auch eine Liquidierung oder eine Veräußerung der GmbH ist deshalb problemlos möglich, da keine Nachschusspflicht besteht.

Keine Rückdeckungsversicherung notwendig

Die klassische Pensionszusage arbeitet in der Regel unter Einschaltung einer Rückdeckungsversicherung, um einen Insolvenzschutz zu erzielen. Das hier vorliegende Modell arbeitet ohne zusätzliche Rückdeckungsversicherung und ist deshalb kostengünstiger.

Insolvenzschutz

Durch die Verpfändung des Kontos für den Fall der Insolvenz existiert Insolvenzschutz. Eine zusätzliche teure Rückdeckungsversicherung ist zum Zwecke des Insolvenzschutzes nicht notwendig.

Steuerersparnis

Das Modell führt bei der Gesellschaft zu einer Steuerstundung und beim GGF in der Regel durch die Verschiebung der Auszahlung in die Zukunft und durch die Anwendung der Fünftel-Regelung nach § 34 EStG zu einer Steuerersparnis.

Versorgungskontovereinbarung für betriebliche Altersversorgung

Zwischen der ----  nachfolgend „Gesellschaft“

sowie

Herrn ---  nachfolgend „Geschäftsführer“

wird die folgende Versorgungskontovereinbarung abgeschlossen.

1.     Aufbau eines Versorgungskontos[1]

 

Die Gesellschaft legt für den Geschäftsführer ein Versorgungskonto[2] an. Das Versorgungskonto wird bei ……………….. (Kreditinstitut) auf einem Konto   Kontonummer…… im Namen und auf Rechnung der Gesellschaft geführt.

Das Versorgungskonto muss in Geld geführt werden. Die Erträge aus den Versorgungskonto stehen dem Geschäftsführer zu. Die Gesellschaft erstattet dem Geschäftsführer die evtl. aus dem Versorgungskonto zu zahlende Kapitalertragssteuer. Die Kontoführungsgebühren trägt die Gesellschaft.

2.     Dotierung des Versorgungskontos

Das Versorgungskonto wird durch laufende oder einmalige Beiträge der Gesellschaft oder des Geschäftsführers dotiert[3].

Die Gesellschaft kann Beiträge in das Versorgungskonto entrichten. Ein Rechtsanspruch des Geschäftsführers besteht nicht.

Die Beiträge des Geschäftsführers finanzieren sich durch Bruttoarbeitsentgeltumwandlung. Durch die Umwandlung wird das an den Geschäftsführer auszuzahlende Bruttoarbeitsentgelt um den Umwandlungsbetrag gekürzt.

3.     Grenzen der Dotierung des Versorgungskontos

Die Dotierung des Versorgungskontos durch die Gesellschaft darf in einem Kalenderjahr maximal ein Bruttojahresgehalt betragen. Erfolgt in einem Kalenderjahr keine Dotierung durch die Gesellschaft, kann sie in späteren Kalenderjahren vollständig oder teilweise nachgeholt werden. Eine Dotierung durch die Gesellschaft oder durch den Geschäftsführer ist ausgeschlossen, sofern das Versorgungskonto einschließlich der Zinsen das 26fache des Jahresgehalts des Geschäftsführer erreicht hat[4].

4.     Zweck des Versorgungskontos

Das Versorgungskonto dient der betrieblichen Altersversorgung des Geschäftsführers und wird bei Eintritt eines Versorgungsfalles an den Geschäftsführer oder seine Hinterbliebenen ausgezahlt.

5. Versorgungsfall

Der Geschäftsführer erwirbt im Erlebensfall Anspruch auf das Guthaben aus dem Versorgungskonto als

Altersleistung, wenn das Rechtsverhältnis als Geschäftsführer mit oder nach Erreichen der Regelaltersgrenze in der gesetzlichen Rentenversicherung endet, oder als

vorzeitige Altersleistung, wenn das Rechtsverhältnis als Geschäftsführer nach Vollendung des 63. Lebensjahres und vor Erreichen der festen Altersgrenze endet, oder als

Invalidenleistung, wenn das Rechtsverhältnis als Geschäftsführer vor Erreichen der festen Altersgrenze endet und der Geschäftsführer berufsunfähig ist, weil er den Beruf eines Geschäftsführers aus gesundheitlichen Gründen nicht mehr ausüben kann. Die Berufsunfähigkeit muss der Geschäftsführer durch geeignete medizinische Gutachten nachweisen.

Als Todesfallleistung erwirbt der hinterlassene Ehegatte bzw. der hinterlassene Lebenspartner einer eingetragenen Lebenspartnerschaft im Sinne von § 1 LPartG einen Anspruch auf das Guthaben aus dem Versorgungskonto, wenn das Rechtsverhältnis als Geschäftsführer durch Tod endet.

Die hinterlassenen Kinder im Sinne von § 32 Abs. 3 und 4 Satz 1 Nr. 1 bis 3 sowie Absatz 5 EStG erwerben als Gesamtgläubiger Anspruch auf das Guthaben aus dem Versorgungskonto als Waisenleistung, wenn das Rechtsverhältnis als Geschäftsführer durch Tod endet und kein Anspruch eines hinterlassenen Ehegatten bzw. eines hinterlassenen Lebenspartners besteht.

5.     Auszahlung von Versorgungskonto

Die Auszahlung des Guthabens aus dem Versorgungskonto erfolgt als Einmalkapital[5].

Als Einmalkapital ist das Versorgungskonto am 31. März des auf den Versorgungsfall folgenden Jahres zur Auszahlung fällig. Auf Antrag des Geschäftsführers oder seiner Hinterbliebenen kann die Fälligkeit des Einmalkapitals einvernehmlich vorverlegt werden.

6.     Nominalwertgarantie

Die Gesellschaft verpflichtet sich, im Zeitpunkt der Inanspruchnahme des Guthabens aus dem Versorgungskonto mindestens die Summe der eingezahlten Beiträge zur Verfügung zu stellen.

7.     Sofortige Unverfallbarkeit

Für den Fall des Ausscheidens des Geschäftsführer aus den Diensten des Unternehmens wird die sofortige Unverfallbarkeit[6] des Guthabens des Versorgungskontos vereinbart. In diesem Fall stehen ihm die bis dahin eingezahlten Beiträge nebst Zinsen zur Verfügung.

8.     Vertraglicher Insolvenzschutz

Das Guthaben aus dem Versorgungskonto wird vertraglich gegen Insolvenz geschützt, indem die Gesellschaft hiermit ihre Forderungen gegen das Kreditinstitut auf Auszahlung des Guthabens aus dem Versorgungskonto an den Geschäftsführer bzw. im Falle seines Todes an seine Hinterbliebenen aufschiebend bedingt für den Insolvenzfall verpfändet und diese Verpfändung dem Kreditinstitut anzeigt.

Insolvenzfall ist die Eröffnung eines Insolvenzverfahrens über das Vermögen der Gesellschaft bzw. die Ablehnung mangels Masse.

Der Geschäftsführer bzw. seine Hinterbliebenen sind im Insolvenzfall zur Verwertung des Guthabens aus dem Versorgungskonto berechtigt, wenn der Versorgungsfall eingetreten ist.

9.     Darlehen

Der Geschäftsführer ist berechtigt, von der Gesellschaft aus dem Versorgungskonto ein zinsloses Darlehen[7] maximal in Höhe von 50 % des Guthabens aus dem Versorgungskonto zu erhalten. Die Tilgung kann durch Aufrechnung der Forderung des Geschäftsführers bzw. seiner Hinterbliebenen auf das Guthaben aus dem Versorgungskonto mit der Forderung der Gesellschaft auf Rückzahlung des Darlehens geschehen.

10. Abtretung, Verpfändung des Versorgungskontos

Vereinbarungen des Geschäftsführers mit Dritten über die Abtretung, Verpfändung oder Beleihung eines Anspruchs auf Leistungen aus dem Versorgungskonto sind der Gesellschaft gegenüber unwirksam.

11. Mitwirkung bei Auszahlung

Auszahlungen aus dem Versorgungskonto erfolgen auf das vom Geschäftsführer für die Gehaltszahlung benannte Bankkonto, vermindert um die zu zahlenden Steuern.

Der Geschäftsführer oder im Falle seines Todes seine Hinterbliebenen sind verpflichtet, die für die Auszahlung erforderlichen Mitwirkungshandlungen vorzunehmen.

10. Datenschutz

Die Gesellschaft und der Geschäftsführer sind verpflichtet, die Bestimmungen des Datenschutzes einzuhalten.

11. Schriftform

 

Änderungen und Ergänzungen dieses Vertrags bedürfen der Schriftform, diese gilt auch für die Änderung dieser Schriftformklausel selbst.

 

12. Salvatorische Klausel

Sollten einzelne Bestimmungen dieser Versorgungskontovereinbarung ganz oder teilweise nichtig oder unwirksam sein oder werden, so wird dadurch die Rechtswirksamkeit der übrigen Bestimmungen nicht berührt. An die Stelle der nichtigen oder unwirksamen Bestimmung tritt die Bestimmung, die dem erstrebten Zweck der nichtigen oder unwirksamen Bestimmung am nächsten kommt.

13. Erlassvertrag, Aufhebungsvertrag[8]

Wird ein Erlassvertrag abgeschlossen, fällt das Versorgungskonto an die Gesellschaft vollständig oder teilweise zurück. Die Gesellschaft ist in Höhe der erlassenen Summe nicht mehr verpflichtet, das Guthaben aus dem Versorgungskonto an den Geschäftsführer auszuzahlen.

Wird ein Aufhebungsvertrag abgeschlossen, fällt das Guthaben aus dem Versorgungskonto sofort an den Geschäftsführer zurück.

 

 

 

 


 

[2] Es handelt sich um eine Beitragszusage mit Mindestleistung analog § 1 Abs. 2 Nr. 2 BetrAVG als Direktzusage. Da das BetrAVG nicht unmittelbar gilt, ist eine Beitragszusage mit Mindestleistung mit einer Direktzusage kombinierbar.

[3] Die Einzahlung durch die Gesellschaft oder über Entgeltumwandlung durch den Geschäftsführer führt für den Geschäftsführer zu keinem steuerlichen Zufluss und ist zu diesem Zeitpunkt durch den Geschäftsführer noch nicht zu versteuern. Die Gesellschaft muss nach § 6a EStG Rückstellungen bilden. Das heißt, der Einzahlbetrag ist zum Zeitpunkt der Einzahlung noch nicht in voller Höhe als Betriebsausgabe absetzbar, sondern nur in Höhe von Teilbeträgen, die mit 6 % abgezinst werden.

[4] Das ist die Obergrenze, die sich ergibt, wenn man eine Monatsrente in Höhe von 75 % des letzten Gehaltes in einen Einmalbetrag umrechnet.

[5] Wenn das Guthaben zur Auszahlung kommt, sind die Rückstellungen in entsprechender Höhe aufzulösen. Die Auszahlung an den Geschäftsführer (oder seine Hinterbliebenen) sind Betriebsausgaben der Gesellschaft und durch den Geschäftsführer nach § 34 EStG steuerbegünstigt zu versteuern.

[6] Dies ist von Bedeutung, falls der Geschäftsführer die Gesellschaft verlässt. In diesem Fall stehen ihm die bis dahin eingezahlten Beiträge nebst Zinsen analog § 2 Abs. 5b BetrAVG zur Verfügung.

[7] Erhält der Geschäftsführer aus dem Versorgungskonto ein zinsloses Darlehen, ist die Zinsdifferenz im Vergleich zum Marktzins als geldwerte Leistung durch den Geschäftsführer zu versteuern.

[8] Zur steuerlichen Behandlung vgl. steuerliche Rahmenbedingungen 8 und 9